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  一、公允价值计量产生的背景
  自20 世纪80 年代以来,随着对金融管制的放松、市场创新、金融创新,不仅产生出许多衍生金融工具,同时也加剧了金融市场的频繁波动,比如市场利率。传统的会计计量模式已经无法满足现在的金融市场,公允价值计量模式的采用将成为必然趋势。首先,传统的会计计量无法反应银行的利率风险;其次,创新出来的衍生金融工具大部分只有签约时权利和义务的发生,没有历史成本,无法真实地反应衍生金融工具的价值。同时,为了适应竞争激烈的市场环境,银行已经从单一的信贷业务开始向投资银行业务转变。传统的贷款,一般都是持有到期,而现在,银行开始不断证券化,使其流通转让,简单历史价值将无法满足这种金融创新。此外,美国发生的银行失败和信用危机,也警醒着我们提供银行资本状况信息的真实性、准确性更为重要,而公允价值会计计量恰恰就是既要计量资产和负债在资产负债表中的公允价值,也要计量公允价值变动所造成的利益和损失。这样可弥补会计收益的不足而向经济收益看齐,更加准确地披露企业获得的现金流量,更确切地反映企业的经营能力、偿债能力及所承担的财务风险,更合理地反映企业的财务状况以及企业的真实收益,可以全面评价企业管理当局的经营业绩。
  二、公允价值在我国的运用
  公允价值计量是指资产和负债按照在公平交易中,熟悉情况的交易双方自愿进行资产交换或债务清偿的金额计量。公允价值计量首先强调的是公平,其次是信息对称,再次是自愿交易。在2006 年推出的新会计准则中,全面引入了公允价值计量。从上市银行 2007-2011 年的年报可以看出,我国上市银行基本采用公允价值来计量一些会计科目的价值,但是计量的金融资产、金融负债占总资产、总负债的比重则较低。
  然而,公允价值在实际中的运用存在着不少问题,比如会增加经营业绩的波动性、计量存在很大的主观性、可操作性差等问题,因此我国银行均采取了谨慎态度。但是公允价值计量的采用将成为必然趋势,因此我银行要逐渐完善市场环境、采取客观公正的计量方式,使得以公允价值计量的财务报表能真实反映银行的经营、财务状况。
  三、公允价值计量对银行的影响
  (一)公允价值计量对银行财务报表的影响
  财务报表包括资产负债表、利润表、现金流量表,公允价值计量主要影响银行的资产负债表及利润表,对现金流量表的影响较小。
  1. 对资产负债表的影响
  新会计准则规定对于已确认资产损失的可供出售债务工具,在以后的会计期间内其公允价值上升,原来的减值损失可予以转回,并计入当期损益。但对于可供出售的权益工具来说,发生的减值损失不能转回,必将影响银行的所有者权益,从而影响到银行的资产负债表。因此,银行采用公允价值计量加剧了银行财务报表的波动性。如果这种波动是客观存在的,将有助于决策者的决策行为;若这一现象是人为操作,所反映的财务报表就失去了相关性,可能会造成决策者的错误决策。
  此外,新会计准则要求银行将衍生金融工具纳入表内核算,并且期末采用公允价值计量衍生金融工具价值,以便及时反映交易的盈亏状况。但是该模式也存在一定的问题,当市场风险加剧时,公允价值就会迅速大幅度波动,从而导致银行的资产、负债规模大幅度波动。目前在银行的会计计量中,历史成本与公允价值两种计量属性并存,使得资产负债表的内容比较复杂,投资者等报表使用者就很难仅仅从银行的报表数字判断出公允价值的变动究竟对其资产负债表各项目产生多大的影响。
  2. 对利润表的影响
  首先,若所持交易性金融资产的价格上涨,银行将确认投资收益,使得当期利润相应增加;反之,则减少当期利润。股市的波动性,必然导致银行股价的波动,进而影响银行利润的波动。其次,若套期金融工具为表内核算的衍生金融工具,期末损益的不确定性将会导致银行利润有所波动,一旦,银行关于套期工具的决策出现失误时,将造成利润产生一定程度的波动。也就是说,采用公允价值计量金融工具可能将单个银行的损益变动扩大化,升级为银行系统的信贷风险。
  (二)估值技术对银行的影响
  我国上市银行公允价值的确定就大部分采用估值技术。但是该技术的实施受到许多方面的影响,难以保证其准确性。同时,银行在采用估值技术确定金融工具的公允价值的实际操作中出现很多问题,比如现金流量折现法中各种估计参数的选取、货币时间价值的考虑、资产变现能力等等。
  (三)公允价值计量对银行信贷业务的影响
  公允价值计量的会计报表可能会降低会计信息的可靠性和真实性,间接加大银行的信贷风险。一旦银行的问题爆发出来,就会造成银行利润、业绩的下滑,金融资产贬值,声誉将收到很大的影响,继而影响投资者的信心,进一步使情况加剧,产生金融危机。换句话说,采用公允价值计量金融工具可能将单个银行的危机升级为银行系统的信贷风险。传统的信贷模式是加剧银企之间的关系,降低不良贷款率。但是现行会计准则下,公允价值的引入加剧了银行信贷业务的内在周期性,在经济增长时,更加促进信贷的扩张,在经济衰退时,更加剧信贷的收缩,导致资源的无效配置和投资行为的次优化。其次,公允价值的引入使信贷风险得以提前确认,这将致使我国的中小企业更难获得贷款。再则,公允价值的变动会影响银行利润表的变动,从而导致上市银行的所有者权益发生变动。因此,为了应对风险,银行就不得不建立更多的财务储备,从而造成上市银行的财务弹性有所下降。
  四、政策建议
  (一)完善公允价值计量,拓展公允价值计量范围
  银行应深入研究不同市场环境下公允价值的计量与应用,完善公允价值计量,加强可操作性和准确性。比如可以选取金融资产某一时期的平均价格作为计价基准,熨平公允价值计量模式“顺周期效应”的影响。同时,推广公允价值计量模式的应用,最大程度上提高银行会计信息质量,避免其失去真实性。
  (二)完善商业银行管理制度,提高会计从业人员专业素养
  首先,在全面成本管理和预算管理的过程中,要充分利用会计信息,抓住流动性、盈利性的动态平衡来实施资产负债管理,进而促进银行经营绩效的提高。其次,要借鉴国外银行如何减少公允价值的人为操控的经验,引进先进的技术,建立完善全面的信息数据平台,优化各项操作的业务流程。此外,商业银行还应该重视和加强对会计专业人员的业务培训,不断提高会计人员的专业知识,熟练掌握公允价值的操作重点。同时,会计专业人员的从业操守和道德水平,将成为培训的重点,杜绝一些操纵财务数据、收受贿赂等情况。
  (三)提升内部监管和外部监管的效能
  为确保银行准确运用公允价值计量,降低风险,要加强银行内部监管和金融机构的外部监管效率。加强银行的内部监督能够避免人为利润操控行为,降低会计报表失真的可能性,把会计准则的执行落到实处。此外,外部监管部门应该提升监管效率,监管金融市场以及单个银行的财务波动,此外,也要配合和参与我国会计制度的完善,从制度上进一步规范公允价值计量的应用。
  (四)改进估值技术
  首先,银行可以根据不同的金融工具对公允价值计量的方法进行分类,对会计核算系统进行改造升级,建立切合实际的数据库系统来满足银行对金融产品的估值和处理。其次,借鉴国外的成熟经验,引进其先进的估值技术,逐步引进上市银行资产负债管理系统与风险管理系统等专业化系统,从而为公允价值的估计提供技术支持,使公允价值的取得与银行会计信息披露等工作建立先进、高效的数据平台之上。
  五、建立完善的风险管理体系
  公允价值计量的过程之中可能会出现夸大金融风险、助长资产泡沫的情况,因此,我国上市银行应该完善现行的风险管理体系,要从风险界定、风险识别、风险评估、风险监管四个方面着手。对于风险界定来说,银行要不断完善风险体系所包含的风险因素,使体系能覆盖所有的风险;在风险识别的过程中,要建立完备的内部控制机制,任何风险的识别都不能脱离银行内部控制机制;在风险评估过程中,要根据银行的特点以及产品特征,采取适合银行业务线的评估方法,切实提高银行的风险管理效率;对于风险的监管,银行要充分利用风险资源,根据时间和环境的变化,采取不同的策略。 
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